[ 黃維青 ]——(2012-12-10) / 已閱34797次

　　 （三）電子支付問(wèn)題
　　電子支付包括資金劃撥，以及網(wǎng)上銀行開(kāi)展的信用卡、電子貨幣、電子現金、電子錢(qián)包等新型金融服務(wù)，它實(shí)質(zhì)上是以數字化信息替代貨幣的流通和存儲，從而完成交易支付的。由于金融電子化，完成交易的各方都是通過(guò)無(wú)紙的數字化信息進(jìn)行支付和結算，資金交付也是采用電子貨幣，通過(guò)電子資金劃撥的方式進(jìn)行，因此電子支付的合法性和安全性等，成為新的法律問(wèn)題。
　　 （四）我國電子商務(wù)稅收法律問(wèn)題尚待解決
電子商務(wù)給稅收帶來(lái)了一系列挑戰，現行稅法多數是在傳統貿易環(huán)境背景下建立的，在電子商務(wù)環(huán)境中有許多稅法問(wèn)題有待解決。例如，現行稅法中的概念如何適用于電子商務(wù)；《稅收征管法》如何應對電子商務(wù)這一全新事物；如何在國際稅收實(shí)踐中實(shí)現國內法與國際法的協(xié)調，使立法意圖得到有效的貫徹執行等問(wèn)題。
三、電子商務(wù)發(fā)展對稅收征管的挑戰
（一）電子商務(wù)對稅收管轄權提出了新的挑戰。
1、稅收管轄權的問(wèn)題
稅收管轄權，是指國家或地區間稅收管理和稅收收入歸屬的權限問(wèn)題，涉及到國家或地區間的主權和稅收分配關(guān)系，既有主權，又關(guān)系到經(jīng)濟利益的劃分。關(guān)于稅收管轄權，有收入來(lái)源地管轄權、居民管轄權和兩者結合的管轄權三種。所謂收入來(lái)源地稅收管轄權，是指按照屬地原則確定的稅收管轄權；居民稅收管轄權，是指按照屬人原則確定的稅收管轄權；收入來(lái)源地管轄權和居民管轄權相結合的稅收管轄權，是指按照屬地原則和屬人原則并行而確定的稅收管轄權。目前大多數國家采用的是收入來(lái)源地管轄權和居民管轄權相結合的稅收管轄權。
對稅收的收入來(lái)源地管轄權而言，由于網(wǎng)上交易，其服務(wù)器地點(diǎn)的設立不一定在其收入實(shí)現地或結算地，而網(wǎng)上銷(xiāo)售無(wú)形商品或提供服務(wù)卻不受地域和時(shí)間的限制，收入來(lái)源地的確定絕非易事。就稅收的居民管轄權而言，由于電子網(wǎng)絡(luò )的發(fā)展，在常設機構確定問(wèn)題上，難以做出準確的判斷，所以，法人的居民身份不容易劃定，而自然人由于網(wǎng)絡(luò )的發(fā)展，在世界任何一個(gè)互聯(lián)網(wǎng)的終端都能實(shí)現與其他人或機構的交易、服務(wù)或工作，以及收入或工作報酬的支付，因此，自然人的居民身份也難以準確劃定。
但是，電子商務(wù)的發(fā)展必將弱化來(lái)源地稅收管轄權，這方面的例子很多，比如，通過(guò)互相合作的網(wǎng)址來(lái)提供修理或維修服務(wù)：甚至醫療診斷服務(wù)也可以通過(guò)因特網(wǎng)由千里以外的醫生來(lái)提供。電子商務(wù)活動(dòng)使得各國對所得來(lái)源地的判定發(fā)生了爭議。這促使美國財政部在有關(guān)報告中認為居住地稅收管轄權較來(lái)源地稅收管轄權為優(yōu)，傾向于加強居民(公民)稅收管轄權而不是來(lái)源地稅收管轄權。但是，居民(公民)稅收管轄權也面臨自身獨特的挑戰。雖然居民身份通常以公司的注冊地標準判定，但是許多國家還堅持以管理和控制地標準來(lái)判定居民身份。大多數國家的公司法都已允許外國公民擔任本國公司的董事，還允許董事會(huì )在居住國以外的國家召開(kāi)。
電子商務(wù)易引起國際間的稅收利益分配關(guān)系發(fā)生分歧。就目前情況而言，世界上大多數國家征稅都同時(shí)采用居民稅收管轄權和收入來(lái)源地稅收管轄權，即國家同時(shí)對其居民在全世界范圍內的所得和對于本國來(lái)說(shuō)的非居民來(lái)源于本國的所得征稅。這樣對于一個(gè)跨國納稅人而言，就要面對兩種稅收管轄權的制約，由此引發(fā)的國際重復征稅問(wèn)題直接關(guān)系到稅收利益在國與國之間的分配關(guān)系。
2、稅收競爭
在互聯(lián)網(wǎng)時(shí)代降臨之際，稅收部門(mén)也面臨全球化帶來(lái)的煩惱即“稅收競爭”。針對一些國家采取低稅率政策吸引國際資本和業(yè)務(wù)的做法，歐盟最近表示稅收競爭已經(jīng)影響到政府的收入并將在今后幾年內反映出來(lái)，對此應予“宣戰”。而互聯(lián)網(wǎng)具有增加稅收競爭的潛力，輕擊鼠標就可以使跨國公司輕而易舉地將其業(yè)務(wù)轉向低稅收地區。今后許多公司都會(huì )象默多克的新聞媒體公司那樣，自1987年以來(lái)在英國獲利14億英鎊卻不交一便士的公司稅。
3、對轉讓定價(jià)的影響
轉移定價(jià)是指股權控制達到一定程度的母子公司之間，或同一母公司控制的子公司之間人為地抬高或壓低交易價(jià)格，達到將利潤從高稅率國轉移到低稅率國的目的。從本世紀初開(kāi)始，轉移定價(jià)問(wèn)題就已成為國際社會(huì )重點(diǎn)關(guān)注的稅收法律問(wèn)題之一，由此形成了目前以“正常交易原則”為核心的轉移定價(jià)規則體系。而電子商務(wù)的發(fā)展，又對轉移定價(jià)法律制度提出了新的研究課題。
隨著(zhù)電子商務(wù)的迅速發(fā)展，電子商務(wù)交易轉讓商品更為容易，更易于跨國公司將利潤從一國轉移到另一國，因而，各國對電子商務(wù)交易中的轉讓定價(jià)問(wèn)題日益關(guān)注。歐美等國和OECD對此進(jìn)行研究，指出，電子商務(wù)并未改變轉讓定價(jià)的性質(zhì)或帶來(lái)全新的問(wèn)題，現行的國際、國內的轉讓定價(jià)準則基本適用于電子商務(wù)。但是，由于電子商務(wù)不受空間地域的限制，使得稅務(wù)機關(guān)對跨國界交易的追蹤、識別、確認的難度明顯增加。
4、增加了避稅的可能性。在傳統貿易方式下，利用轉讓定價(jià)規避稅負的情形已屢見(jiàn)不鮮，而在網(wǎng)絡(luò )貿易中卻成為一件輕而易舉的事。各大跨國公司通過(guò)因特網(wǎng)，可以輕松地與其設在國外的子公司或分支機構進(jìn)行內部關(guān)聯(lián)交易，通過(guò)轉移定價(jià)方法轉讓原材料和商品價(jià)格。其內部交易價(jià)格的確定具有很強的隱蔽性，稅務(wù)人員難以查實(shí)，因而造成國家稅款的大量流失。
由于網(wǎng)絡(luò )傳輸的快捷，關(guān)聯(lián)企業(yè)的各成員在對待特定商品的生產(chǎn)和銷(xiāo)售上擁有更充裕的籌措時(shí)間。關(guān)聯(lián)企業(yè)可以快速地在各成員之間有目的的調整國際收入，分攤成本費用，輕而易舉的轉讓定價(jià)，逃避巨額稅款，以達到整個(gè)集團的利益最大化。
同時(shí)，銀行的網(wǎng)絡(luò )化及電子貨幣和加密技術(shù)的廣泛應用，使交易定價(jià)更為靈活、隱蔽，對稅收管轄權的選擇更加方便。
5、國內稅收管轄權的協(xié)調問(wèn)題。增值稅收入的共享性為解決國內稅收管轄權的沖突增加了困難。這一困難無(wú)法依靠增值稅稅制自身來(lái)解決，但從降低課稅成本的角度看可參照企業(yè)所得稅的課稅辦法，按核算地標準來(lái)確認增值稅的納稅人，同時(shí)強化各地稅務(wù)機關(guān)的法律責任，由于電子商務(wù)交易的跨地域性，要求各地的稅務(wù)機關(guān)必須通力協(xié)作，如納稅人情報資料的交換、詢(xún)證等，當然可借助網(wǎng)絡(luò )工具降低合作的成本，提高工作效率。但現行法律上仍未明確在稅收征管協(xié)作方面各地稅務(wù)部門(mén)所應承擔的法律義務(wù)和責任。隨著(zhù)電子商務(wù)的迅速發(fā)展這一問(wèn)題將會(huì )日益突出。
（二）對稅收征管模式和征管體制造成的影響
1、納稅人的地點(diǎn)、身份難以確定。通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)銷(xiāo)售計算機軟件產(chǎn)品，銷(xiāo)售者的地點(diǎn)、身份確定，只能根據其網(wǎng)站和服務(wù)器及電子信箱來(lái)確認，而網(wǎng)站的進(jìn)一步確認需要根據IP地址，單獨以IP地址來(lái)確定銷(xiāo)售者的地點(diǎn)，是不充分、不科學(xué)的；服務(wù)器和電子信箱是可以免費或租用的，銷(xiāo)售者的身份，大多數情況是虛假的，也沒(méi)有人進(jìn)行真實(shí)性的審核，特別是在免費的情況下。
現行稅務(wù)登記的基礎是工商登記，但信息網(wǎng)絡(luò )交易的經(jīng)營(yíng)范圍是無(wú)限的，不需事先經(jīng)過(guò)工商部門(mén)的批準。
2、交易的性質(zhì)難以確定。這樣的交易，是銷(xiāo)售貨物，還是提供勞務(wù)；是轉讓無(wú)形資產(chǎn)，還是提供（銷(xiāo)售）特許權。因此，是按照銷(xiāo)售貨物收入、勞務(wù)報酬，還是按照轉讓無(wú)形資產(chǎn)收入、提供特許權收入，確定實(shí)行的稅收法規，以此來(lái)征稅，這是相當困難的。
（1）收入來(lái)源地的確定變得十分不易。收入來(lái)源地是指取得該項收入的經(jīng)濟活動(dòng)所在地，不同類(lèi)型的收入，其來(lái)源地的確定原則也往往不同。但通過(guò)電子商務(wù)進(jìn)行的交易，可能會(huì )涉及到四個(gè)地方：買(mǎi)方的基地在一處，賣(mài)方的基地在另一處，服務(wù)器在第三處，買(mǎi)方在第四處點(diǎn)擊服務(wù)器獲得貨物。這在傳統的貿易方式中是很難看到的，但在電子商務(wù)交易中十分普遍，究竟如何確定收入來(lái)源地變得十分困難。
（2）勞務(wù)活動(dòng)發(fā)生地的認定。如今，因特網(wǎng)的普及使人們可以坐在家中的電腦前，為另一國（地）的消費者提供諸如會(huì )計、法律、醫療、設計等勞務(wù)，而不需要象傳統勞務(wù)活動(dòng)那樣，在另一國（地）設立從事勞務(wù)活動(dòng)的“固定基地”，也不需在另一國（地）停留多少天。因而，現行稅法有關(guān)勞務(wù)活動(dòng)的“固定基地”、“停留時(shí)限”的規定，已不適用于電子商務(wù)交易中的勞務(wù)活動(dòng)。因此，對獨立個(gè)人和非獨立個(gè)人，在電子商務(wù)交易中的勞務(wù)活動(dòng)發(fā)生地的認定，則需重新予以確定。
3、銷(xiāo)售收入難以確定。通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)銷(xiāo)售計算機軟件產(chǎn)品，不僅交易是無(wú)形的，通過(guò)下載在很短的時(shí)間內可以完成，而且結算方式電子化、復雜化，很難控制。在現實(shí)的實(shí)物交易中，收入的實(shí)現要真實(shí)的記錄在紙介質(zhì)上，會(huì )計記錄“有賬可查”，不容易被人為的修改、刪除，但是，在電子商務(wù)中，交易的記錄是在磁介質(zhì)上，而且多樣化的交易結算方式，原始記錄的更改、刪除非常容易，盡管納稅者也可以輸出一份記錄在紙介質(zhì)上，但其真實(shí)性將大大降低。
4、 影響傳統的征稅方法。電子貨幣的存在使供求雙方的交易無(wú)需經(jīng)過(guò)眾多的中介環(huán)節，而是直接通過(guò)網(wǎng)絡(luò )進(jìn)行轉帳結算。以往稅務(wù)機關(guān)通常通過(guò)查閱銀行帳目得到納稅人的有關(guān)信息，判斷其申報的情況是否屬實(shí)，這樣客觀(guān)上為稅收提供了一種監督機制，電子貨幣的使用使這種監督機制幾乎失去了作用。
電子貨幣的發(fā)行影響了傳統的稅收扣繳辦法。電子貨幣系統是電子商務(wù)活動(dòng)的基礎。信用卡、電子支票和數字化貨幣將是電子商務(wù)中常用的電子貨幣形式。這就意味著(zhù)在未來(lái)的電子商務(wù)活動(dòng)環(huán)境中，產(chǎn)銷(xiāo)雙方無(wú)須通過(guò)中介機構就可直接進(jìn)行交易。而傳統的稅收征管很大一部分是通過(guò)代扣代繳來(lái)進(jìn)行的。網(wǎng)上交易不需要中介機構，因而扣繳稅款無(wú)法實(shí)現。
5、稅收信息難以掌握。對于通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)銷(xiāo)售計算機軟件產(chǎn)品，銷(xiāo)售的地點(diǎn)、數量、金額、環(huán)節、納稅者的身份、銷(xiāo)售者的收入、銷(xiāo)售的性質(zhì)、銷(xiāo)售實(shí)現的具體時(shí)間等諸多信息，稅務(wù)征管機關(guān)難以控制。稅收信息的掌握不能及時(shí)、準確、有效，將必然造成稅收征管的漏洞。
加密措施為稅收征管增加了難度。數據信息加密技術(shù)在維護電子商務(wù)交易安全的同時(shí)，也成為企業(yè)偷漏稅行為的天然屏障，使得稅收征管部門(mén)很難獲得企業(yè)交易狀況的有關(guān)資料。納稅人可以使用加密、授權等多種保護方式掩藏交易信息。如何對網(wǎng)上交易進(jìn)行監管以確保稅收收入及時(shí)、足額入庫是網(wǎng)上征稅的又一難題。
6、對稅務(wù)違法行為的處理難度加大。電子商務(wù)的交易手段是高科技的，結果是隱蔽的，在互聯(lián)網(wǎng)上交易實(shí)體是無(wú)形的。加密技術(shù)的發(fā)展和應用使確定納稅人身份或交易的細節極為困難，沒(méi)有明確的納稅人或交易數字，稅務(wù)檢查部門(mén)對可能存在的稅收違法行為很難作出準確的定性處理。
隨著(zhù)網(wǎng)上貿易中有形產(chǎn)品和信息服務(wù)的區別變得日漸模糊，稅務(wù)機關(guān)對網(wǎng)上知識產(chǎn)權的銷(xiāo)售活動(dòng)及有償咨詢(xún)束手無(wú)策。許多貿易對象均被轉化為“數字化資訊”在國際互聯(lián)網(wǎng)中傳送，使得稅務(wù)機關(guān)很難確定一項收人所得為銷(xiāo)售所得、勞務(wù)所得還是特許權使用費。
由于所得的分類(lèi)直接關(guān)系到稅務(wù)方面的處理，上述問(wèn)題導致了稅務(wù)處理的混亂。
7、稅收征管體制問(wèn)題�，F行的稅收征管體制是建立在對賣(mài)方、買(mǎi)方監管的基礎上的。而在電子商務(wù)的稅收征管中，稅務(wù)機關(guān)無(wú)法追蹤、掌握、識別買(mǎi)賣(mài)雙方巨額的電子商務(wù)交易數據并以此為計稅依據。對此，歐美等國提出建立以監管支付體系（金融機構）為主的電子商務(wù)稅收征管體制的設想。電子商務(wù)交易中的雙方，必須通過(guò)銀行結算支付，其參與交易的人不可能完全隱匿姓名，交易的訂購單、收據、支付等全部數據均存在銀行的計算器中。以支付體系為監管重點(diǎn)，可使稅務(wù)機關(guān)較為便利地從銀行儲存的數據中掌握電子商務(wù)交易的數據并以此確定納稅額。歐美國家為此還設計了監控支付體系，并由銀行扣稅的電子商務(wù)稅收征管模型。
四、電子商務(wù)發(fā)展對稅務(wù)稽查的影響
(一)電子商務(wù)對稅務(wù)稽查帶來(lái)的積極影響
1、利于實(shí)現全方位稅務(wù)稽查。實(shí)現電子商務(wù)后，可以通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)獲取該企業(yè)所屬行業(yè)信息、貨物交易情況、銀行支付情況、發(fā)票稽核情況、與它關(guān)聯(lián)企業(yè)情況等全面信息來(lái)實(shí)施稽查。同時(shí)，稽查人員可以隨時(shí)獲取法律、法規、條例等信息，甚至可以網(wǎng)上取證。
2、推動(dòng)稅務(wù)稽查手段和方法的現代化。稅務(wù)部門(mén)與銀行聯(lián)網(wǎng)，通過(guò)“網(wǎng)上銀行”、“電子貨幣”、“電子支票”來(lái)繳納查補稅款，極大地加快了稅款入庫時(shí)間。傳統的查賬將被“網(wǎng)上查賬”所代替，這就加強了依法治稅的手段和力度。通過(guò)電子商務(wù)可以在網(wǎng)絡(luò )上對偷、漏、逃稅的企業(yè)曝光，甚至可以在網(wǎng)上通緝。借助認證中心、公安、工商和網(wǎng)上銀行，可以取消違法企業(yè)的網(wǎng)上貿易資格。
3、降低稽查成本，促進(jìn)稅務(wù)部門(mén)的廉政建設。電子商務(wù)促進(jìn)了納稅人實(shí)行電腦化、網(wǎng)絡(luò )化管理，稽查部門(mén)可以要求納稅人以電子郵件形式，把電子賬冊、電子票據等信息發(fā)送到稽查部門(mén)，實(shí)行網(wǎng)上稽查，避免了目前勞民傷財的實(shí)地稽查和調賬稽查，也避免了與納稅人直接接觸，更加符合稅收的簡(jiǎn)便原則和最小征收成本原則，促進(jìn)了廉政建設。
(二)電子商務(wù)對稅務(wù)稽查帶來(lái)的不利影響
1、稽查難度加大。傳統的稅收征管都離不開(kāi)對賬薄資料的審查，而網(wǎng)上貿易是通過(guò)大量無(wú)紙化操作達成交易，帳簿、發(fā)票均可在計算機中以電子形式填制，而電子憑證容易修改，且不留痕跡，使稅收審計稽查失去了最直接的紙質(zhì)憑據，無(wú)法對其追蹤。企業(yè)如不主動(dòng)申報，稅務(wù)機關(guān)一般不易察覺(jué)其貿易運作情況，從而助長(cháng)了偷逃騙稅活動(dòng)。另外，隨著(zhù)計算機加密技術(shù)的發(fā)展，納稅人可以用超級密碼和用戶(hù)名雙重手段來(lái)掩藏有關(guān)信息，使稅務(wù)機關(guān)收集資料十分困難。
2、對稅務(wù)稽查手段的要求提高
現代的電子商務(wù)，需要稅務(wù)稽查的電子信息手段。在網(wǎng)絡(luò )時(shí)代，稅務(wù)稽查必須采取現代電子手段。針對和根據電子商務(wù)所運用的電子形式，選擇現代信息工具，開(kāi)發(fā)、研制相應的程序、軟件，實(shí)現稅務(wù)稽查的電子化、網(wǎng)絡(luò )化是時(shí)代的要求。
電子信息技術(shù)的運用，使得交易記錄以電子形式出現，電子憑證可以輕易地被修改，而且不留下任何痕跡、線(xiàn)索，稅收審計稽查因而失去了最直接的紙質(zhì)憑證，這就使傳統的憑證追蹤審計失去了基礎，稅務(wù)部門(mén)就得不到真實(shí)、可靠的信息。另外，無(wú)紙化操作產(chǎn)生的電子合同、交易票據實(shí)際上就是數據記錄，電子帳本本身就是數據庫，如果對它們繼續征收印花稅在法律上將不再適用，而且很難區分這些數據及數據庫，哪些是用來(lái)交易的，哪些是用于單純的企業(yè)內部管理目的的。在稅法判定標準確定、交易過(guò)程可審計的前提下，納稅人的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)現了會(huì )計電算化、交易過(guò)程和支付的電子化，稅務(wù)機關(guān)在進(jìn)行稅收征管檢查時(shí)，必須能夠對納稅人的電子商務(wù)過(guò)程進(jìn)行審計。電子審計應包括對納稅人的商務(wù)軟件、支付系統、電子會(huì )計系統的審計，以及會(huì )計系統的設計和數據管理是否符合要求、電子憑證管理是否符合規定、電子數據有無(wú)修改等。電子審計是一門(mén)專(zhuān)門(mén)的學(xué)問(wèn)，將來(lái)隨電子商務(wù)的發(fā)展，必將有新的內容。要對網(wǎng)上交易實(shí)行監控。網(wǎng)上交易的公司和個(gè)人通常會(huì )有網(wǎng)站主頁(yè)公司產(chǎn)品銷(xiāo)售服務(wù)的詳細情況，大型公司還有投資情況會(huì )計年報。稅務(wù)機關(guān)可以通過(guò)網(wǎng)絡(luò )收集納稅人的經(jīng)營(yíng)資料，與納稅人申報納稅資料對照、分析判斷偷漏稅情況。
五、對課稅要素的影響
（一）對納稅主體帶來(lái)的深刻變化。
納稅人是指具有納稅義務(wù)的特定的人，包括自然人和法人。只有明確了納稅人，才能將特定納稅義務(wù)對應的人與其他經(jīng)濟實(shí)體區別開(kāi)來(lái)，才能保證稅負公平，從而保證稅收工作的正常開(kāi)展。然而在網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟中，納稅人呈現出一些新的特點(diǎn)，對稅收征管工作造成了前所未有的影響。
1、 納稅人之間的界限日益模糊。
刷卡消費、電子匯款、異地通存通兌、網(wǎng)上證券業(yè)務(wù)、網(wǎng)絡(luò )代理越來(lái)越多，企業(yè)之間邊界越來(lái)越模糊，越來(lái)越體現出一種相互依賴(lài)、難分你我的整合關(guān)系；企業(yè)內部任何一個(gè)部門(mén)再也難以封閉起來(lái)獨立經(jīng)營(yíng)了，而是同外界有著(zhù)千絲萬(wàn)縷的關(guān)系，因而越來(lái)越多的經(jīng)濟事項很難明確判定究竟屬于哪一個(gè)或哪幾個(gè)企業(yè)的活動(dòng)。

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